摘要：财政部2013年8月印发了《企业产品成本核算制度（试行）》，并于2014年1月1日起在大中型企业实施。这是加强企业成本管理，促进企业降本增效和可持续发展的重大举措。本文针对冶金固废综合利用企业成本核算中存在的问题，结合该制度进行分析并提出解决对策。
关键词：冶金固废；制度；成本核算
关键词：冶金固废；制度；成本核算
冶金固废综合利用企业的产品，是将在冶炼钢铁或其他金属过程中，直接排出的固体废料通过合理化利用，变废为宝成为很好的资源，促进节能减排工作。冶金固废产品进行成本核算，其目的是企业在进行定价决策时，需要掌握特定产品的成本信息；在进行生产流程优化决策时，需要掌握各个生产步骤的成本信息；在进行营销决策时，需要掌握特定订单或客户的产品成本信息，帮助了解并解决生产经营中所存在的问题，因此成本核算准确与否，事关企业的盈利能力、竞争能力和可持续发展能力。在2006年企业会计准则发布后，企业产品成本核算得到了进一步充实和完善。但是，无论是准则还是制度对企业成本核算的规定有限，都没有关于成本费用的归集和分配、在产品和产成品成本的核算内容。同时由于冶金固废综合利用企业在产品管理方面没有一个科学规范的计量方式，也没有相应将产成品记录到企业的资产负债表中。因此就影响了财务报告中存货成本和销售成本信息的准确性。该制度的及时颁布对于保证产品成本信息真实、完整，促进企业成本核算在降低生产成本，提高利润以及企业管理和财务决策水平等方面具有重大历史意义和现实意义。
一、冶金固废综合利用企业目前成本核算中存在的问题
1.成本计算对象不规范
冶金固废综合利用企业的产品主要是钢渣，钢渣产品是钢渣经处理加工后得到的各种产品的统称。根据全铁量及粒径的大小又可分为大渣钢、渣钢、钢渣磁选粉、钢渣尾渣等各种产品。由于目前成本计算方法是按钢渣产品的大类别归集生产费用，只计算钢渣产品的类别成本。由于没有对大渣钢、渣钢、钢渣磁选粉、钢渣尾渣等各种产品进行仔细精确的计量，因此没有再分配计算出各种产品成本的一种方法。为了使将来销售产品的耗费能够计量，从而与其收入相配比，必须正确地确定成本计算对象，这对任何一个生产有形产品的企业都是必要的。确定成本计算对象，就是为了解决计算什么成本，费用由谁来承担的问题。对其进行合理管理，能够为企业带来很好的经济效益。而当前这种缺乏完整性的核算方式，造成企业损失了很多经济效益。因此，成本核算是不完整和不符合配比原则的，同时也不利于产成品的管理。
2.费用分配标准不适当
冶金固废综合利用企业在经过翻渣作业后，使用钢渣一种原料，经过磁选、筛分的生产过程，生产出大渣钢、渣钢、钢渣磁选粉、钢渣尾渣等主要产品，对于耗费的共同费用即钢渣，没有选用适当的标准进行分配，合理地计入按成本计算对象开设的成本计算单中。由于钢渣的投入作为联合成本没有在分离点后的各种产品进行分配，使各类产品没有按可归属成本进行归集，影响了成本的准确性。
3.成本核算方法不够合理
产品成本计算不准确 ，只计算当期钢渣大类产品的生产成本，不再将大类生产成本在大渣钢、渣钢、钢渣磁选粉、钢渣尾渣等产成品中进行核算，直接将当月生产成本结转至销售成本，全部由当月各类产品的收入进行配比，造成由已销产品的收入来配比全部产品当期生产成本，人为造成成本不实，同时由于不进行产成品入库核算，造成账外库存产成品，造成账实不符。
二、目前冶金固废综合利用企业成本核算方法存在问题的成因
1.从生产工艺特点分析，冶金固废综合利用企业是使用炼钢厂的钢渣，经同一生产过程，生产出大渣钢、渣钢、钢渣磁选粉、钢渣尾渣等产品。由于含铁品位及其他方面的原因，产生了不同产品和同一产品的不同等级品。这些产品，可以根据各自不同的情况，分为联产品、副产品和等级品联产品和副产品是产品的两种不同的分类，它们既有联系也有区别。弄清这些联系和区别，就能在计算联产品和副产品的成本时，采用不同的方法，以达到既简化又准确的目的。联产品和副产品之间的联系，在于它们都是联合生产过程的产物，都是投入相同的原材料，经过同一生产过程而产生的。它们之间的区别，主要在于价值。冶金固废含铁品位高的的价值较大，如大渣钢、渣钢。而钢渣磁选粉、钢渣尾渣等副产品的价值一般较小。
2.投入相同的钢渣，经过同一生产过程后，生产费用在各种产品之间的分配方法，是根据产品的特点确定的，由于目前钢渣产品的计量指标（重量、体积），在生产完工后无法计量，因此钢渣产品总成本求得后，怎样在同类中各种产品之间进行分摊，以计算出各产品成本是问题的关键。
三、解决冶金固废综合利用企业成本核算问题的主要对策
根据《新制度》规定，冶金固废企业应当根据生产经营特点，以正常生产能力水平为基础，按照资源耗费方式确定合理的分配标准。应当按照权责发生制的原则，根据冶金固废产品的生产特点和管理要求结转成本。
首先，企业的管理人员应该加强成本的管理意识，培养会计工作人员的成本核算意识，更新管理理念，通过多种渠道来加强新制度的宣传力度，将会计成本的先进管理理念深入到每个工作人员的心中。
其次，在加强企业成本管理意识的同时，加大对成本的管理力度，动员企业全员参与，实行全过程的核算管理。此外，企业还应该对自身产品的价值链进行科学、系统的分析，将企业的外部成本管理与内部同步进行，全面降低企业的经营成本，以此来达到节约企业资源的目的。
第三，加强企业成本核算管理力度，企业在对内部进行会计成本核算之时，应该确保成本核算的系统性和科学性。要从冶金固废产品成本计算方法、生产类型、产品成本计算方法的组成要素等方面加强管理力度。
1.产品成本计算方法的概念 产品成本计算方法，是指把生产费用在企业生产的各种产品之间、产成品和产品之间进行分配的方法。构成一个产品成本计算方法，一般包括：（1）成本计算对象的确定；（2）成本明细账的设置；（3）成本项目的设置；（4）生产费用的归集及计入产品成本的程序；（5）间接费用的分配标准；（6）成本计算期的确定；（7）产品成本在产成品和在产品之间的划分；（8）产品总成本和单位成本的计算。
2.生产类型对成本计算方法的影响
企业采用什么成本计算方法，在很大程度上是由产品的生产特点即生产类型所决定的。产品的生产特点与产品成本计算方法的关系，主要表现在：成本计算对象的确定、生产费用的归集及计入产品成本的程序、成本计算期的确定、产品成本在产成品和在产品之间的划分等四个方面，这四者是成本计算的因素。正确理解和处理企业产品生产特点和成本计算诸因素之间的关系，对于合理确定成本计算方法，正确计算产品成本，具有重要意义。
3.产品成本计算方法的组成要素
（1）产品的成本计算对象
计算产品成本，必须先确定成本计算对象。成本计算对象是为计算产品成本而确定的归集生产费用的各个对象，也就是成本的承担者。确定成本计算对象，是设置产品成本明细账、分配生产费用和计算产品成本的前提。总的来说，成本计算对象总是产品，但是在不同的企业里，产品的生产特点往往是不同的，因而具体的成本计算对象，主要根据产品的生产特点来加以确定。例如：钢渣是单步骤生产，且生产的品种较少，每种产品产量大，采用专用设备重复地进行生产，属于大量生产。目前冶金固废企业处理的钢渣产品主要为大渣钢、渣钢、钢渣磁选粉、钢渣尾渣、工程回填用尾渣、钢渣砖等产品。因此要按每一品种的产成品作为成本计算对象。成本计算对象不但要适应企业生产的特点，还要根据成本管理的要求，分别产品的主次作不同的处理，既要防止过细过繁，又不能把不同的成本计算对象任意归并，“吃大锅饭”。一般有：产品的品种、产品的定单或批别、各个加工步骤的产品、产品的类别等。钢渣产品是大量大批单步骤生产，且管理上不要求提供有关生产步骤成本信息，一般按照产品品种确定成本核算对象。
（2）生产费用计入产品成本的程序
生产费用计入产品成本的程序，冶金固废企业一般设置直接材料、燃料和动力、直接人工和制造费用等成本项目。通过一系列的归集和分配手续，最后汇总计入产品成本的方法和�骤，大致有以下几个步骤：①设置生产成本和制造费用明细账，冶金固废企业一般设置直接材料、燃料和动力、直接人工和制造费用等成本项目。②把各种费用的原始凭证及其他的有关资料，分别生产费用要素进行汇总，然后编制各种要素费用分配表，按其用途分配计入有关的生产成本明细账。冶金固废企业发生的直接材料和直接人工，能够直接计入成本核算对象的，应当直接计入成本核算对象的生产成本，否则应当按照合理的分配标准分配计入。冶金固废企业的钢渣是联合成本，根据生产经营特点和工艺要求采用相对销售价格分配法进行分配。③发生的制造费用，应当按照合理的分配标准按月分配计入各成本核算对象的生产成本，可以采取人工工时进行分配。④冶金固废企业应当根据产品的生产特点和管理要求，按成本计算期结转成本。冶金固废企业的产成品和在产品的成本核算，应当以月为成本计算期。可以选择原材料消耗量法恰当地确定完工产品和在产品的实际成本，并将完工入库产品的产品成本结转至库存产品科目。在产品数量、金额不重要或在产品期初期末数量变动不大的，可以不计算在产品成本。
参考文献：
[1]徐政旦，石人瑾，林宝� .管一民.成本会计，上海财经大学会计教材系列丛书，1994：9.
[2]财会[2013]17号《企业产品成本核算制度（试行）》的通知.
[3]现行冶金固废综合利用标准汇编.冶金工业出版社，2011；6.
一、冶金固废综合利用企业目前成本核算中存在的问题
1.成本计算对象不规范
冶金固废综合利用企业的产品主要是钢渣，钢渣产品是钢渣经处理加工后得到的各种产品的统称。根据全铁量及粒径的大小又可分为大渣钢、渣钢、钢渣磁选粉、钢渣尾渣等各种产品。由于目前成本计算方法是按钢渣产品的大类别归集生产费用，只计算钢渣产品的类别成本。由于没有对大渣钢、渣钢、钢渣磁选粉、钢渣尾渣等各种产品进行仔细精确的计量，因此没有再分配计算出各种产品成本的一种方法。为了使将来销售产品的耗费能够计量，从而与其收入相配比，必须正确地确定成本计算对象，这对任何一个生产有形产品的企业都是必要的。确定成本计算对象，就是为了解决计算什么成本，费用由谁来承担的问题。对其进行合理管理，能够为企业带来很好的经济效益。而当前这种缺乏完整性的核算方式，造成企业损失了很多经济效益。因此，成本核算是不完整和不符合配比原则的，同时也不利于产成品的管理。
2.费用分配标准不适当
冶金固废综合利用企业在经过翻渣作业后，使用钢渣一种原料，经过磁选、筛分的生产过程，生产出大渣钢、渣钢、钢渣磁选粉、钢渣尾渣等主要产品，对于耗费的共同费用即钢渣，没有选用适当的标准进行分配，合理地计入按成本计算对象开设的成本计算单中。由于钢渣的投入作为联合成本没有在分离点后的各种产品进行分配，使各类产品没有按可归属成本进行归集，影响了成本的准确性。
3.成本核算方法不够合理
产品成本计算不准确 ，只计算当期钢渣大类产品的生产成本，不再将大类生产成本在大渣钢、渣钢、钢渣磁选粉、钢渣尾渣等产成品中进行核算，直接将当月生产成本结转至销售成本，全部由当月各类产品的收入进行配比，造成由已销产品的收入来配比全部产品当期生产成本，人为造成成本不实，同时由于不进行产成品入库核算，造成账外库存产成品，造成账实不符。
二、目前冶金固废综合利用企业成本核算方法存在问题的成因
1.从生产工艺特点分析，冶金固废综合利用企业是使用炼钢厂的钢渣，经同一生产过程，生产出大渣钢、渣钢、钢渣磁选粉、钢渣尾渣等产品。由于含铁品位及其他方面的原因，产生了不同产品和同一产品的不同等级品。这些产品，可以根据各自不同的情况，分为联产品、副产品和等级品联产品和副产品是产品的两种不同的分类，它们既有联系也有区别。弄清这些联系和区别，就能在计算联产品和副产品的成本时，采用不同的方法，以达到既简化又准确的目的。联产品和副产品之间的联系，在于它们都是联合生产过程的产物，都是投入相同的原材料，经过同一生产过程而产生的。它们之间的区别，主要在于价值。冶金固废含铁品位高的的价值较大，如大渣钢、渣钢。而钢渣磁选粉、钢渣尾渣等副产品的价值一般较小。
2.投入相同的钢渣，经过同一生产过程后，生产费用在各种产品之间的分配方法，是根据产品的特点确定的，由于目前钢渣产品的计量指标（重量、体积），在生产完工后无法计量，因此钢渣产品总成本求得后，怎样在同类中各种产品之间进行分摊，以计算出各产品成本是问题的关键。
三、解决冶金固废综合利用企业成本核算问题的主要对策
根据《新制度》规定，冶金固废企业应当根据生产经营特点，以正常生产能力水平为基础，按照资源耗费方式确定合理的分配标准。应当按照权责发生制的原则，根据冶金固废产品的生产特点和管理要求结转成本。
首先，企业的管理人员应该加强成本的管理意识，培养会计工作人员的成本核算意识，更新管理理念，通过多种渠道来加强新制度的宣传力度，将会计成本的先进管理理念深入到每个工作人员的心中。
其次，在加强企业成本管理意识的同时，加大对成本的管理力度，动员企业全员参与，实行全过程的核算管理。此外，企业还应该对自身产品的价值链进行科学、系统的分析，将企业的外部成本管理与内部同步进行，全面降低企业的经营成本，以此来达到节约企业资源的目的。
第三，加强企业成本核算管理力度，企业在对内部进行会计成本核算之时，应该确保成本核算的系统性和科学性。要从冶金固废产品成本计算方法、生产类型、产品成本计算方法的组成要素等方面加强管理力度。
1.产品成本计算方法的概念 产品成本计算方法，是指把生产费用在企业生产的各种产品之间、产成品和产品之间进行分配的方法。构成一个产品成本计算方法，一般包括：（1）成本计算对象的确定；（2）成本明细账的设置；（3）成本项目的设置；（4）生产费用的归集及计入产品成本的程序；（5）间接费用的分配标准；（6）成本计算期的确定；（7）产品成本在产成品和在产品之间的划分；（8）产品总成本和单位成本的计算。
2.生产类型对成本计算方法的影响
企业采用什么成本计算方法，在很大程度上是由产品的生产特点即生产类型所决定的。产品的生产特点与产品成本计算方法的关系，主要表现在：成本计算对象的确定、生产费用的归集及计入产品成本的程序、成本计算期的确定、产品成本在产成品和在产品之间的划分等四个方面，这四者是成本计算的因素。正确理解和处理企业产品生产特点和成本计算诸因素之间的关系，对于合理确定成本计算方法，正确计算产品成本，具有重要意义。
3.产品成本计算方法的组成要素
（1）产品的成本计算对象
计算产品成本，必须先确定成本计算对象。成本计算对象是为计算产品成本而确定的归集生产费用的各个对象，也就是成本的承担者。确定成本计算对象，是设置产品成本明细账、分配生产费用和计算产品成本的前提。总的来说，成本计算对象总是产品，但是在不同的企业里，产品的生产特点往往是不同的，因而具体的成本计算对象，主要根据产品的生产特点来加以确定。例如：钢渣是单步骤生产，且生产的品种较少，每种产品产量大，采用专用设备重复地进行生产，属于大量生产。目前冶金固废企业处理的钢渣产品主要为大渣钢、渣钢、钢渣磁选粉、钢渣尾渣、工程回填用尾渣、钢渣砖等产品。因此要按每一品种的产成品作为成本计算对象。成本计算对象不但要适应企业生产的特点，还要根据成本管理的要求，分别产品的主次作不同的处理，既要防止过细过繁，又不能把不同的成本计算对象任意归并，“吃大锅饭”。一般有：产品的品种、产品的定单或批别、各个加工步骤的产品、产品的类别等。钢渣产品是大量大批单步骤生产，且管理上不要求提供有关生产步骤成本信息，一般按照产品品种确定成本核算对象。
（2）生产费用计入产品成本的程序
生产费用计入产品成本的程序，冶金固废企业一般设置直接材料、燃料和动力、直接人工和制造费用等成本项目。通过一系列的归集和分配手续，最后汇总计入产品成本的方法和�骤，大致有以下几个步骤：①设置生产成本和制造费用明细账，冶金固废企业一般设置直接材料、燃料和动力、直接人工和制造费用等成本项目。②把各种费用的原始凭证及其他的有关资料，分别生产费用要素进行汇总，然后编制各种要素费用分配表，按其用途分配计入有关的生产成本明细账。冶金固废企业发生的直接材料和直接人工，能够直接计入成本核算对象的，应当直接计入成本核算对象的生产成本，否则应当按照合理的分配标准分配计入。冶金固废企业的钢渣是联合成本，根据生产经营特点和工艺要求采用相对销售价格分配法进行分配。③发生的制造费用，应当按照合理的分配标准按月分配计入各成本核算对象的生产成本，可以采取人工工时进行分配。④冶金固废企业应当根据产品的生产特点和管理要求，按成本计算期结转成本。冶金固废企业的产成品和在产品的成本核算，应当以月为成本计算期。可以选择原材料消耗量法恰当地确定完工产品和在产品的实际成本，并将完工入库产品的产品成本结转至库存产品科目。在产品数量、金额不重要或在产品期初期末数量变动不大的，可以不计算在产品成本。
参考文献：
[1]徐政旦，石人瑾，林宝� .管一民.成本会计，上海财经大学会计教材系列丛书，1994：9.
[2]财会[2013]17号《企业产品成本核算制度（试行）》的通知.
[3]现行冶金固废综合利用标准汇编.冶金工业出版社，2011；6.
